O Direito adota limites temporais para evitar a perpetuação das relações jurídicas.  Tal limitação indica a forma característica do instituto da prescrição em matéria tributária.

O processo de positivação do direito encontra-se entrelaçado com o tempo, tendo em vista que as normas gerais e abstratas controlam o futuro, enquanto as individuais e concretas retêm o passado.

A pretensão do presente verbete está em buscar de uma forma direcionada e objetiva como se dá a prescrição em matéria tributária, simplesmente porque o direito tributário tem disposições próprias não atreladas às premissas civilistas.  


1. Processo de positivação do direito e o conceito de prescrição

As normas prescricionais indicam a ausência do exercício de um direito dentro de certo período de tempo, sendo também fatos jurídicos, consubstanciados no relato em linguagem competente de um acontecimento social, configurando-se ainda, a perda jurídica do direito subjetivo por um titular.1 

Eurico Marcos Diniz de Santi,2 consigna que a prescrição configura-se “mecanismo de estabilidade do direito, que garantem a segurança jurídica de sua estrutura. Filtram do direito a instabilidade decorrente da inefabilidade do direito subjetivo, i.e., do direito subjetivo ainda não formalizado, ou reconhecido por ente estatal”.

Para clarificar o estudo do instituto da prescrição, imprescindível destacar uma breve síntese do complexo processo de positivação do direito tributário, confira-se: 

Positivar equivale a aplicar o direito. O processo de positivação é o meio pelo qual o direito tributário sai de sua máxima abstração e chega a sua máxima concretude.

Nas palavras da brilhante professora Fabiana Del Padre Tomé3 em excelente art. destinado aos participantes do VII Congresso Nacional de Estudos Tributários (IBET) sobre a “Exigibilidade do Crédito Tributário”, destacamos: 

“denominamos positivação do direito o processo mediante o qual o aplicador, partindo das normas jurídicas de hierarquia superior; produz novas regras, objetivando maior individualização e concretude. Os preceitos de mais elevada hierarquia e, portanto, ponto de partida para o ciclo de positivação encontram-se na Constituição da República: são as competências tributárias”.

Tem início com as competências tributárias e o exercício dessas competências (fontes materiais que produzem as leis), instituindo as regras-matrizes de incidência tributária (RMIT) e suas chamadas obrigações. 

O direito positivo somente atingirá operatividade no momento em que, com a participação humana, verifica-se o fato prescrito em seu antecedente instaurando relação jurídica tributária no seu consequente, entre dois sujeitos, fazendo nascer o crédito tributário, que representa a obrigação tributária formalizada (lançamento tributário).

Cumprida a obrigação, encerra-se o ciclo, extingue-se o crédito. Caso contrário, não havendo o pagamento, inscreve-se o contribuinte em débito na dívida ativa, extraindo-se o título (CDA) que fundamentará a ação executiva fiscal, para pressionar o contribuinte inadimplente, sob pena de expropriação de bens.

As hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário previstas no art. 151 do Código Tributário Nacional (CTN) almejam impedir o exercício completo do processo de positivação citado, para que, por meio dos instrumentos próprios, possam assegurar o respeito ao direito dos cidadãos. 

Não há como negar que o ciclo de positivação do Direito traz à tona os conceitos fundamentais de norma primária e norma secundária, componentes da norma jurídica completa.

Na obra “Estruturas lógicas e o sistema do direito positivo”, lançada com prefácio de Geraldo Ataliba no ano de 1976, o discurso de Lourival Vilanova4 em torno da diferença entre norma primária e norma secundária era o seguinte:

“seguimos a teoria da estrutura dual da norma jurídica: consta de duas partes, que se denominam norma primária e norma secundária. Naquela, estatuem-se as relações deônticas direitos/deveres, como consequência da verificação de pressupostos, fixados na proposição descritiva de situações fáticas ou situações já juridicamente qualificadas; nesta, preceituam-se as consequências sancionadoras, no pressuposto do não cumprimento do estatuído da norma determinante da conduta juridicamente devida.

Ao estudar o conjunto da obra de Lourival Vilanova, o ilustre Professor Paulo de Barros Carvalho,5 indica que o antecedente da norma secundária descreve o ilícito, qual seja o descumprimento da relação jurídica prevista no consequente da norma primária, e o consequente prescreve uma atuação do Poder Judiciário, cujo objetivo é a produção de uma terceira norma (sentença de mérito).

Nesse compasso, deixamos consignado que o antecedente da norma secundária constitui um passo à frente na compreensão do ciclo de positivação jurídica, e determina no contexto da norma jurídica completa, o momento no qual caberá a utilização dos instrumentos processuais.

Retomando, o processo de positivação do direito chega a sua máxima concretude com o efetivo recolhimento tributário. O pagamento no contexto desse processo de positivação encerra o ciclo necessário e eficaz à extinção do crédito tributário, e isso, ou seja, esse ato de recolhimento constitui a expressão do efetivo cumprimento do dever jurídico por parte do contribuinte, e consequentemente, a realização do direito subjetivo do sujeito ativo desse crédito. 

Ocorre que, nem sempre esse ciclo tendente ao recolhimento tributário assim se encerra, queremos dizer que, o pagamento que acarreta a extinção do crédito tributário pode não ocorrer, o que dá ensejo ao que chamamos de cobrança da dívida ativa.

Os Fiscos em geral, entenda-se, a União, os Estados, o Distrito Federal, os Municípios e suas autarquias podem, segundo a lei de execuções fiscais (Lei 6.830/1980), exigir os seus créditos tributários não adimplidos pelos contribuintes, mas a ação de execução fiscal somente existirá no momento em que estiver consolidados o que chamamos de pressupostos de existência. 

No processo de positivação do direito, o lançamento constitui marco temporal importantíssimo para o direito tributário, seja pela sua representatividade dentro desse ciclo de positivação, seja pela sua importância quanto à identificação da transição entre o que chamamos de normas gerais e abstratas e, individuais e concretas.

Entendemos que esse tema gera ainda muita discussão sobre a constituição do crédito tributário e os tipos de lançamento admitidos no Brasil, mas devemos considerar que sendo outro o enfoque do presente trabalho, cumpre-nos apenas apresentar algumas considerações e características para a identificação desse ato no contexto da contagem da prescrição.

Assim, sendo o lançamento um ato administrativo6 privativo da autoridade credenciada pelo sistema, constitui o crédito tributário que nada mais significa que a obrigação tributária devidamente formalizada.

Segundo o CTN existem 03 (três) espécies de lançamentos, a saber:

Lançamento de ofício – ato realizado, única e exclusivamente, pela autoridade administrativa, como nos orienta o art. 142 do CTN, com destaque para os carnês do imposto predial e territorial urbano (IPTU) lançado somente pelos Municípios sem qualquer participação dos contribuintes;

Lançamento por declaração – combinação de procedimento realizado pelo contribuinte e ato praticado pela autoridade administrativa, sendo 50% (cinquenta por cento) de responsabilidade de cada parte, nos termos do art. 147 do CTN,  como no caso do pagamento de imposto de transmissão causa-mortis e doações (ITCMD) de competência estadual, em que o contribuinte, pelo sistema informatizado das secretarias de fazendas estaduais, enviam todas as informações necessárias ao cálculo do tributo a recolher;

Lançamento por homologação – declaração e pagamento antecipado realizado pelo contribuinte sob condição resolutória de ulterior homologação realizada pelo Fisco. Destacamos que esse tipo de lançamento hoje representa quase que a totalidade dos lançamentos realizados no Brasil, com destaque para o imposto sobre a renda da pessoa física (IRPJ) ou da pessoa jurídica (IRPJ); imposto sobre circulação de mercadorias e serviços (ICMS); imposto sobre serviços (ISS), entre outros, insculpido no art. 150 do CTN  e que são os grandes motivadores das cobranças judiciais das dívidas ativas.

Nesse momento, apenas como destaque, interessa-nos pontuar a existência desses tipos de lançamento previstos pela legislação tributária (CTN), atrelando a notificação (linguagem).

Sobre a notificação, segundo o Prof. Eurico Marcos Diniz de Santi,9 figura como “um pressuposto de validade do ato-norma administrativo de lançamento”.

Pretende-se, dentro do processo de positivação do Direito, demonstrar o momento de concretude (formalização do crédito) do ato de constituição do crédito tributário, como marco temporal para contagem do prazo prescricional. 

De qualquer sorte, seguimos as orientações do Superior Tribunal de Justiça (STJ) para revelar que a constituição de crédito pelo lançamento tributário, de forma originária ou substantivo, ocorre com a notificação do contribuinte ao pagamento tributário e esse será o dies a quo para contagem do prazo prescricional. Confira-se:

“AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO E PROCESSO JUDICIAL TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO DA PRETENSÃO DE COBRANÇA JUDICIAL DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO CONSTITUÍDO PELO FISCO. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO SUPLETIVO. RECURSO ADMINISTRATIVO. INEXISTÊNCIA. PRAZO QUINQUENAL. TERMO INICIAL. DATA DA NOTIFICAÇÃO DO CONTRIBUINTE.

A prescrição, causa extintiva do crédito tributário, resta regulada pelo art. 174, do Código Tributário Nacional, verbis: “art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva. § único. A prescrição se interrompe: I – pela citação pessoal feita ao devedor; I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; II – pelo protesto judicial; III – por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.” 2. A constituição definitiva do crédito tributário, sujeita à decadência, inaugura o decurso do prazo prescricional de cinco anos para o Fisco cobrar judicialmente o crédito tributário. 3. Deveras, assim como ocorre com a decadência do direito de constituir o crédito tributário, a prescrição do direito de cobrança judicial pelo Fisco encontra-se disciplinada em cinco regras jurídicas gerais e abstratas, a saber: (i) regra da prescrição do direito do Fisco nas hipóteses em que a constituição do crédito se dá mediante ato de formalização praticado pelo contribuinte (tributos sujeitos a lançamento por homologação); (ii) regra da prescrição do direito do Fisco com constituição do crédito pelo contribuinte e com suspensão da exigibilidade; (iii) regra da prescrição do direito do Fisco com lançamento tributário ex officio; (iv) regra da prescrição do direito do Fisco com lançamento e com suspensão da exigibilidade; e (v) regra de reinício do prazo de prescrição do direito do Fisco decorrente de causas interruptivas do prazo prescricional (Eurico Marcos Diniz de Santi, in “Decadência e Prescrição no Direito Tributário”, 3ª Ed., Max Limonad, págs. 224/252). 4. Consoante cediço, as aludidas regras prescricionais revelam prazo quinquenal com dies a quo diversos. 5. Assim, nos casos em que o Fisco constitui o crédito tributário, mediante lançamento (seja de modo originário, seja em caráter substitutivo), inexistindo quaisquer causas de suspensão da exigibilidade ou de interrupção da prescrição, o prazo prescricional conta-se da data em que o contribuinte for regularmente notificado do lançamento tributário (arts. 145 e 174, ambos do CTN). 6. In casu, o Juízo Singular assentou a inexistência de recurso administrativo do contribuinte, verbis: “após a lavratura do auto de infração, o contribuinte não impugnou o mesmo, tanto que foi lavrado Termo de Revelia, conforme se vê das fls. 46. O termo de revelia data de 25/04/1990. Em agosto de 1990, a Procuradoria do IAA opinou pela procedência do auto de infração, acrescida de juros e correção monetária. Apenas em abril de 1993 é que o MIR julgou procedente a autuação, pois que o processo administrativo estava sob a jurisdição do IAA tendo passado para o MIR. Em outubro do mesmo ano (1993) a Procuradoria da Fazenda Nacional devolveu o procedimento para Sergipe, a fim de que a Procuradoria elaborasse demonstrativo de débito e verificasse se o mesmo se enquadrava nas disposições da Portaria MF 690/92. Às fls. consta despacho em que o débito não poderia ser cobrado vez que o valor era inferior ao previsto na lei mencionada para cobrança do crédito (inferior a 10 UFIR). Em 1996, consta decisão onde se verificou a necessidade de reexame dos cálculos de atualização do débito, para que o crédito pudesse ser cobrado e, assim, tivesse valor superior a 10 UFIR. Finalmente, em dezembro de 1996, foi lavrada a certidão de dívida ativa.” 7. Destarte, não merece reparo o acórdão regional que considerou decorrido in albis o prazo prescricional quinquenal entre a data da notificação do contribuinte (22.02.1990) e a data de ajuizamento do executivo fiscal (20.02.1997). 8. O art. 557, do CPC, autoriza o julgamento monocrático do recurso especial manifestamente inadmissível, improcedente, prejudicado ou em confronto com súmula ou com jurisprudência dominante do respectivo tribunal, do Supremo Tribunal Federal, ou de Tribunal Superior. 9. Consequentemente, revelando-se assente, no STJ, que, nos casos em que o Fisco constitui o crédito tributário, mediante lançamento (seja de modo originário, seja em caráter substitutivo), inexistindo quaisquer causas de suspensão da exigibilidade ou de interrupção da prescrição, o prazo prescricional conta-se da data em que o contribuinte for regularmente notificado do lançamento tributário (arts. 145 e 174, ambos do CTN), a verificação da inexistência de causa obstativa do curso do prazo prescricional autoriza o reconhecimento da prescrição da pretensão executiva e a consequente negativa de seguimento do recurso especial fazendário. 10. Agravo regimental desprovido”.10 

Quando o Tribunal se reporta a lançamento tributário supletivo, revela seu entendimento, com o qual concordamos de que o lançamento de ofício se sobrepõe ao lançamento por homologação nem que seja apenas em parte, quando a Autoridade Administrativa encontra inconsistências naquele lançamento, determinando que qualquer espécie de lançamento deve ter, ao final, um ato administrativo praticado por autoridade competente, portanto, sempre um ato.

A conclusão do processo de positivação ocorrerá com a extinção do crédito tributária.11 Nos lançamentos de ofício, basta o pagamento para promoção da extinção do crédito tributário (art. 156, I, do CTN), cuidando-se, porém, da modalidade de lançamento por homologação, o fato extintivo operar-se-á mediante a ocorrência de pagamento antecipado somado a homologação do pagamento (art. 156, VII, do CTN).    

O ato de lançamento pode ou não pode ser impugnado pelo contribuinte. Na segunda hipótese, o lançamento já servirá de base para a inscrição na dívida ativa e posterior propositura da ação de execução fiscal. Na primeira hipótese dará ensejo ao que chamamos de processo administrativo fiscal.

A construção do processo administrativo tributário tem caráter de exceção do regime geral do processo e está alicerçado em dois polos. De um lado, o Estado precisa de meios para combater a evasão tributária, e a lide tributária em si, instituindo para tal, órgãos administrativos que identifiquem a obrigação, promovam a cobrança administrativa e decidam os conflitos daí resultantes. Do outro lado, o contribuinte necessita de um órgão que garanta a revisão dos atos da administração e sua conformação com a lei.

É nesta esteira que a Constituição Federal de 1988 assegura ao contribuinte, em seu art. 5º, LV,  o processo administrativo fiscal como instrumento de acertamento da relação tributária, com aplicação dos princípios de categoria maior a serem observados, como o são o contraditório, a ampla defesa, a legalidade, a moralidade, a impessoalidade, a motivação, entre outros.

O processo é o método de compor a lide por meio de uma relação jurídica vinculativa de direito público, enquanto que procedimento é a forma material com que o processo se realiza em cada caso concreto. No processo administrativo, o fim visado é o pronunciamento de uma autoridade, decidindo ou homologando determinado ato, enquanto que no judicial o fim visado é uma sentença, ambos constituem-se em normas individuais e concretas.

Não homologado o lançamento tributário, por decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; o crédito será extinto, nos termos do art. 156, IX, do CTN.  

Havendo homologação do lançamento e inadimplência do contribuinte, o Fisco deve notificá-lo, para que, querendo, apresente sua defesa, instaurando assim, um processo na instância administrativa, por meio do qual haverá controle da legalidade do crédito tributário a ser constituído.

Com a decisão administrativa final, respeitados obrigatoriamente os direitos e garantias fundamentais do contribuinte, e, sendo este vencido, o crédito em questão será inscrito na dívida ativa, com a produção da certidão de dívida ativa que é o título executivo extrajudicial hábil a embasar a petição inicial da ação executiva fiscal.


2. Hipóteses de suspensão e interrupção da contagem do prazo prescricional

Nas relações jurídicas tributárias, são titulares de direito tanto o fisco (na obrigação tributária – direito subjetivo público de exigir o adimplemtno do tributo) como o contribuinte (no débito tributário em sentido estrito – direito subjetivo privado de exigir a repetição do indébito tributário).

A prescrição atua diretamente nas fontes produtoras de normas individuais e concretas interrompendo o processo de positivação do direito. No antecedente da norma de prescrição, o aspecto material será o não exercício de um direito; no aspecto espacial haverá apontamentos do local de realização do fato da inércia, enquanto o aspecto temporal é marcado pelo dia do fim do prazo prescricional. No consequente, há identificação dos sujeitos da relação e por fim, o aspecto que informa o objeto da relação.13 

Nesse passo, limita a produção de normas individuais e concretas, mas não as gerais abstratas, portanto, não extingue as normas jurídicas (direito objetivo), operando-se como modalidade extintiva do direito subjetivo de cobrar judicialmente o crédito, ou o indébito tributário.

Aplica-se neste instituto, a sabedoria do tempo nas relações de natureza tributária, demarcando o exato limite da exigibilidade do crédito constituído, de modo a impedir a perpetuação das relações conflituosas, bem assim, age como instrumento de segurança jurídica como garantidor da estabilidade e equilíbrio das referidas relações.

Analisando o processo de positivação do direito, vislumbramos, como lançamento tributário notificado inicia-se o prazo prescricional. Havendo a constituição definitiva inicia a exigibilidade do crédito tributário, e, somente após o esgotamento do prazo de pagamento e a inscrição da dívida ativa se inicia a fase da executoriedade.

Considerando o crédito tributário, podemos afirmar que a exigibilidade nasce logo após o crédito devidamente constituído e notificado ou somente constituído. Esta, no âmbito administrativo nada mais é do que o direito de cobrar o pagamento do tributo, tendo como termo a quo a notificação do pagamento. Assim, no Direito Tributário a exigibilidade é um qualificativo dos atos administrativos, como ensina Fabiana Del Padre Tomé:

“por outro lado, implementando as prerrogativas da Administração Pública, os atos administrativos têm por qualificativos: (i) imperatividade: possibilidade de constituir, unilateralmente, obrigações a terceiros; (ii) presunção de legitimidade: presunção juris tantum de validade, da qual decorre que o ato seja considerado regularmente praticado, até que outra linguagem jurídico-prescritiva determine o contrário, invalidando-o; e (iii) exigibilidade: poder de cobrar a prestação introduzida no ordenamento pelo ato administrativo”.14  

A exigibilidade nasce com o lançamento notificado (de ofício e por declaração) ou por homologação, e, a executoriedade nasce, apenas, com a inscrição em dívida ativa. Importante destacar que a prescrição demarca o período de tempo que tem a administração pública para alcançar o crédito tributário.

Ocorre que, o direito positivo prevê situações em que o atributo da exigibilidade do crédito fica temporariamente sustado, aguardando nessas condições sua extinção, ou retomando sua marcha regular para ulteriormente extinguir-se.15 

Imprescindível consignar há suspensão da exigibilidade do crédito tão somente e a rigor, a possibilidade de ser ele exigido e não o próprio crédito que permanece intocável, ileso, retomando sua marcha regular após a sustação do impedimento e só se extinguindo por uma daquelas hipóteses arroladas no art.156 do CTN.16 

Ao paralisar o processo de positivação do direito, a suspensão da exigibilidade promove a suspensão do prazo prescricional, que continuará sendo contado da data da constituição do crédito (lançamento notificado), mas será descontado o período de vigência do obstáculo à exigibilidade.

Suspensa a exigibilidade antes do vencimento do prazo para pagamento do tributo, faz que o dies a quo seja a data do desaparecimento do obstáculo à exigibilidade. Após o vencimento torna-se o crédito inexigível, de tal forma que o interessado não poderá qualificar a conduta do Fisco como omissa até o desaparecimento da hipótese suspensiva, momento em que se retomará a contagem do prazo prescricional iniciado com a constituição definitiva do crédito (lançamento regularmente notificado).

Destaca-se que também haverá suspensão do prazo prescricional por 180 (cento e oitenta dias), ou até a distribuição da execução fiscal, em decorrência da inscrição do crédito tributário em dívida ativa.17 

Ante a inexistência de incompatibilidades das disposições dos arts. do CTN e da Lei de Execuções Fiscais,18 que tratam sobre prescrição, com a atual Constituição Federal de 1988 foram eleitos veículos introdutores das normas de suspensão19 e interrupção20 da prescrição, tendo em vista que os seus enunciados demarcam o início e término da contagem do tempo, no seus exatos limites.

Visto isso, encontramos no sistema a:21 (i) prescrição do direito de cobrar o crédito tributário, que se configura perda do direito do fisco de ingressar com o processo executivo do crédito tributário em decorrência do decurso de certo período de tempo sem que o tenha exercitado; e (ii) prescrição do direito de ação do contribuinte repetir o indébito tributário, que caracterizando a perda da legitimidade de ação do contribuinte de repetir o indébito tributário na esfera judicial, em decorrência do decurso de certo período de tempo sem que o tenha exercitado.


2.1. Normas jurídicas de prescrição do direito de cobrar o crédito tributário 

Ratificamos que a prescrição se caracteriza pela inércia injustificada do sujeito ativo ou passiva da obrigação tributária. Assim, concretizado o lançamento do crédito tributário, por meio de uma das modalidades de lançamento previstas nos arts. 147 a 150 do CTN, iniciar-se-á a contagem do prazo de 05 (cinco) anos para a cobrança do quantum debeatur auferido, devendo-se observar as causas de suspensão e interrupção do prazo prescricional. Vejamos:


2.1.1. Primeira norma do fisco

Constituição do crédito pelo contribuinte (lançamento por homologação) sem pagamento antecipado; não ocorrência da constituição do crédito pelo lançamento; não ocorrência da suspensão da exigibilidade antes do vencimento do prazo para pagamento, não ocorrência do reinicio do prazo de prescrição do direito do fisco.

Com fundamento nos arts. 174 e 150, §§ 1º a 4º, do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de cinco anos da data da entrega do documento de formalização do crédito tributário pelo contribuinte.

Detalhamos a regra da seguinte forma:

1. Formalização pelo contribuinte: 20.03.2000;

2. Fim do prazo para exigibilidade do crédito: 20.03.2005.


2.1.2. Segunda norma do fisco

Constituição do crédito pelo contribuinte (lançamento por homologação) sem pagamento antecipado; não ocorrência da constituição do crédito pelo lançamento; ocorrência a suspensão da exigibilidade do crédito tributário antes do vencimento do prazo para pagamento do crédito; não ocorrência do reinicio do prazo de prescrição do direito fisco.

Nos termos dos arts. 174, 150, §§ 1º a 4º e 151, do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de cinco anos da data da entrega do documento de formalização do crédito tributário pelo contribuinte.

Detalharemos a segunda regra da seguinte forma:

1. Formalização pelo contribuinte: 20.05.2008;

2. Hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário: 10.06.2008; 

3. Término da suspensão da exigibilidade do crédito tributário: 09.10.2009; 

4. Fim do prazo para exigibilidade do crédito: 09.10.2014.


2.1.3. Terceira norma do fisco

Constituição do crédito pelo lançamento; não ocorrência da suspensão da suspensão da suspensão da exigibilidade do crédito antes do vencimento do prazo para pagamento do crédito; não ocorrência do reinicio do prazo de prescrição do direito do fisco.

Seguindo as orientações dos arts. 174, 142 e 145, do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de cinco anos da data em que o contribuinte for regularmente notificado do lançamento tributário realizado pela autoridade administrativo competente.

Detalharemos a terceira regra da seguinte forma:

1. Formalização pelo contribuinte: 20.05.2008;

2. Data da notificação do contribuinte: 30.05.2008;

3. Fim do prazo para exigibilidade do crédito: 30.05.2013.


2.1.4. Quarta norma do fisco

Constituição do crédito pelo lançamento; ocorrência a suspensão da exigibilidade do crédito tributário antes do vencimento do prazo para pagamento do crédito tributário; não ocorrência do reinicio do prazo de prescrição do direito do fisco.

Seguindo as orientações dos arts. 174 e 151, do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de cinco anos do termino da suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

Detalharemos a quarta regra da seguinte forma:

1. Lançamento Tributário: 20.05.2008;

2. Hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário: 10.06.2008;

3. Término da suspensão da exigibilidade do crédito tributário: 26.11.1998; 

4. Fim do prazo para exigibilidade do crédito: 26.11.2014.


2.1.5. Quinta norma do fisco

Ocorrência de qualquer hipótese de reinicio do prazo prescricional (despacho do juiz ordenando a citação, protesto judicial, ato que judicial que constitua em mora o devedor ou recolhimento do débito do devedor).

Conforme disposições do art. 174, § único do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de cinco anos qualquer uma dessas hipóteses (reinicio).

Detalharemos a quinta regra da seguinte forma:

1. Lançamento Tributário: 20.05.2008;

2. Data da notificação do contribuinte: 30.05.2008;

3. Protesto judicial: 26.11.2008; 

4. Fim do prazo para exigibilidade do crédito: 26.11.2013.


2.2. Normas jurídicas de prescrição do direito do contribuinte

Destacamos que as regras do direito têm feição dúplice: (i) norma primária, a que prescreve um dever, se e quando acontecer o fato previsto no suposto; (ii) norma secundária, a que determina uma providência sancionatória, aplicada pelo Estado-Juiz, no caso de descumprimento da conduta estatuída na norma primária.22 

Isso significa que, o descumprimento da mencionada relação de direito material, ou seja, o não pagamento e à cobrança indevida do tributo enseja, entretanto, a formação do que chamamos de norma completa (primária e secundária), sendo a secundária aquela norma de direito processual ao qual imputa necessariamente um provimento jurisdicional, para que a positivação do direito efetivamente ocorra.

Sendo assim, havendo pagamento indevido de tributo, faz-se necessário a provocação da atividade jurisdicional para que os sujeitos ativos ou passivos intervenham no ciclo de positivação que somente poderá partir de normas válida, em homenagem ao princípio da estrita legalidade.

Importante ressaltar que o fato de o pagamento por fim ao processo de positivação à medida que faz extinguir a obrigação tributária correlata, não implica a impossibilidade de se firmar, processualmente, discussão acerca da compatibilidade das normas integrantes daquele ciclo.

Como ocorre na prescrição do direito do Fisco cobrar o crédito tributário, a busca pelo indébito tributário também apresenta um limite temporal estabelecido pelos art. 168 e 169 do CTN. 


2.2.1. Primeira norma do contribuinte

Não ocorrência de desfazimento da decisão anterior ao pagamento; não ocorrência de decisão administrativa que denegue a restituição.

Conforme disposições do art. 168, I, do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de cinco anos do pagamento.

Detalharemos a primeira regra da seguinte forma:

1. Pagamento: 20.05.2008; 

2. Fim do prazo para buscar o indébito: 26.11.2013.


2.2.2. Segunda norma do contribuinte:

Ocorrência de decisão administrativa que denegue a restituição. 

Conforme disposições do art. 169 do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de dois anos da data da decisão administrativa que denegou a restituição, desde que mais benéfica ao contribuinte; caso contrário, conta-se o prazo de cinco anos da data do pagamento.

Detalharemos a segunda regra da seguinte forma:

1. Pagamento: 20.05.2008;

2. publicação da decisão administrativa denegatória: 08.05.2010;  

3. Fim do prazo para buscar a anulação da decisão administrativa que denegou a restituição: 08.05.2012.


2.2.3. Terceira norma do contribuinte

Ocorrência de desfazimento da decisão ao pagamento, (antes do termo final do prazo de decadência estipulado pela regra geral da prescrição do direito do contribuinte – 5 anos do pagamento). 

Conforme disposições do art. 165, III, 168 II, do CTN, a prescrição ocorrerá após o decurso de cinco anos da reforma, anulação, revogação ou rescisão da decisão condenatória judicial ou administrativa que determinou o pagamento.

Detalharemos a terceira regra da seguinte forma:

1. Pagamento: 20.05.1998;

2. Desfazimento da decisão: 30.07.2000;  

3. Fim do prazo para buscar o indébito: 30.07.2005.


3. Prescrição intercorrente

A prescrição intercorrente ocorre quando há decurso de determinado tempo sem promoção da parte interessada depois de iniciado o processo. Essa perda do direito de ação no curso da própria ação por inércia de procedimento por parte do exequente tem hoje significativa importância no âmbito das Execuções Fiscais.

Nos termos do art. 40 da Lei 6.830/1960 o Juiz suspenderá o curso da ação, pelo prazo máximo de 1 (um) ano, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição.

Decorrido o prazo sem que seja localizado o devedor ou bens passíveis de penhora, o Juiz ordenará o arquivamento dos autos. Se dessa decisão tiver decorrido o prazo de 5 (cinco) anos, o Magistrado, depois de ouvido o Fisco, poderá de ofício,23 reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato.24 

Nesse sentido, destacamos a Acórdão proferido pelo STJ, que seguindo a orientação do art. 40 da LEF declara extinto o crédito tributário pela ocorrência de prescrição intercorrente:

“PROCESSO CIVIL E TRIBUTÁRIO.  EMBARGOS DE DECLARAÇÃO.  OMISSÃO. AUSÊNCIA DE VÍCIO NO ACÓRDÃO. INÉRCIA DA EXEQUENTE POR MAIS DE CINCO ANOS A CONTAR DO INADIMPLEMENTO. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE.

1.  Constata-se que não se configura a ofensa aos arts. 489, § 1º, e 1.022 do Código de Processo Civil/2015, uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou a controvérsia, tal como lhe foi apresentada.

2.   Ademais, verifica-se que o acórdão impugnado está bem fundamentado, inexistindo omissão ou contradição. Cabe destacar que o simples descontentamento da parte com o julgado não tem o condão de tornar cabíveis os Embargos de Declaração, que servem ao aprimoramento da decisão, mas não à sua modificação, que só muito excepcionalmente é admitida.

3.  O regime do art. 40 da Lei 6.830/1980, que exige a suspensão e arquivamento do feito, somente se aplica às hipóteses de prescrição intercorrente   nele   indicadas, não impedindo a decretação da prescrição intercorrente após o transcurso do prazo de cinco anos do inadimplemento ao programa de parcelamento, com intimação da Fazenda Pública.  Precedentes:  AgInt no REsp 1.590.122/RS, rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, j. em 20.09.2016; AgRg no REsp 1.290.890/PR, rel.  Min. Diva Malerbi, Segunda Turma, j. em 1.06.2016; AgRg no AgRg no AREsp 684.350/MG, rel. Min. Assusete Magalhães, Segunda Turma, j. em 19.04.2016; AgRg no AREsp 440.170/RS, rel.  Min. Herman Benjamin, Segunda Turma, j. em 18.02.2014; AgRg no REsp 1284357/SC, rel. Min. Castro Meira, Segunda Turma, j. em 04.09.2012; AgRg nos EDcl no REsp 964.745/SC, rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, j. em 15.12.2008.

4. Recurso Especial não provido”.25 

A prescrição prevista no art. 174 do CTN, ou a do art. 40 da Lei 6.830/1980, da cobrança do crédito tributário, como causa extintiva do executivo fiscal, pode ser alegada, independentemente da prévia garantia do juízo, por meio de exceção de pré-executividade.


Notas

1 CARVALHO. Aurora Tomazini. Regras para fixação do critério temporal das normas de decadência e prescrição no direito tributário. Decadência e prescrição em direito tributário, pp. 41-42.

2 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Decadência e prescrição no direito tributário, p.141.

3 TOMÉ, Fabiana Del Padre. Exigibilidade do crédito tributário: amplitude e efeitos de sua suspensão. Anais do VII Congresso Nacional de Estudos Tributários-IBET, p. 366.

4 VILANOVA, Lourival. As estruturas lógicas e o sistema do direito positivo, p. 105.

5 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, p. 503.

6 CTN, art. 142: “Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível”.

7 CTN, art. 147: “O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação. § 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento. § 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela”.

8 CTN, art. 150: “O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento. § 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito. § 3º Os atos a que se refere o § anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação. § 4º Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação”.

9 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lançamento tributário, p. 141.

10 STJ, AgRg nos EDcl no REsp 890161/SE, Primeira Turma, rel. Min. Luiz Fux, j. 15.02.2011.

11 CTN, art. 156: “Extinguem o crédito tributário: I – o pagamento; II – a compensação; III – a transação; IV – remissão; V – a prescrição e a decadência; VI – a conversão de depósito em renda; VII – o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no art. 150 e seus §§ 1º e 4º; VIII – a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do art. 164; IX – a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; X – a decisão judicial passada em julgado. XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. § único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos arts. 144 e 149”.

12 Constituição Federal, art. 5º: “LV – aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes”.

13 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, p. 236.

14 TOMÉ, Fabiana Del Padre. Exigibilidade do crédito tributário: amplitude e efeitos de sua suspensão. Anais do VII Congresso Nacional de Estudos Tributários-IBET, pp. 373-374.

15 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, p.507.

16 VIEIRA, Maria Leonor Leite. A suspensão da exigibilidade do crédito tributário, p.39.

17 Lei 6.830/1980. art. 2º: “§ 3º.  A inscrição, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, será feita pelo órgão competente para apurar a liquidez e certeza do crédito e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo”.

18 O art. 146, III, “b”, da CF/1988, estabelece que a lei complementar irá dispor sobre prescrição: 

“Art. 146. Cabe à lei complementar: III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários”.

19 CTN, art. 151: “Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: I – moratória; II – o depósito do seu montante integral; III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; IV – a concessão de medida liminar em mandado de segurança. V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; VI – o parcelamento. § único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela consequentes”.

20 CNT, art. 174: “A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; II – pelo protesto judicial; III – por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor”.

21 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Decadência e prescrição no direito tributário, p. 254.

22 Disponível em:

<http://www.ibet.com.br/download/Para%20uma%20teoria%20da%20norma%20PBC.pdf>. Acesso: 08.03.2016.

23 Súmula 314 do STJ: “Em execução fiscal, não localizados bens penhoráveis, suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrição quinquenal intercorrente”.

Súmula 409 do STJ: “em execução fiscal, a prescrição ocorrida antes da propositura da ação pode ser decretada de ofício (art. 219, § 5º, do CPC)”.

24 Lei 6.830/1980, art. 40: “O Juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição. § 1º Suspenso o curso da execução, será aberta vista dos autos ao representante judicial da Fazenda Pública. § 2º Decorrido o prazo máximo de 1 (um) ano, sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhoráveis, o Juiz ordenará o arquivamento dos autos. § 3º Encontrados que sejam, a qualquer tempo, o devedor ou os bens, serão desarquivados os autos para prosseguimento da execução. § 4º Se da decisão que ordenar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, poderá, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato. § 5º A manifestação prévia da Fazenda Pública prevista no § 4o deste artigo será dispensada no caso de cobranças judiciais cujo valor seja inferior ao mínimo fixado por ato do Ministro de Estado da Fazenda”. 

25 STJ, REsp 1638961/RS, Segunda Turma, rel. Min. Herman Benjamin, j. 13.12.2016. 




Referências

CARVALHO, Aurora Tomazini. Regras para fixação do critério temporal das normas de decadência e prescrição no direito tributário. Decadência e prescrição em direito tributário. Aurora Tomazini Carvalho (coord.). Rio Grande do Sul: MP. 2008.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. São Paulo. Saraiva. 2009.

MENDONÇA, Cristiane. Decadência e prescrição em matéria tributária. Curso de especialização em direito: estudos analíticos em homenagem a Paulo de Barros Carvalho. Eurico Marcos Diniz de Santi (coord.). Rio de Janeiro, Forense. 2006.

PEIXOTO, Daniel Monteiro. Prescrição intercorrente na execução fiscal: vertentes do STJ e as inovações da Lei n. 11.051/2004 e da Lei Complementar n. 118/2005. Revista Dialética de Direito Tributário – RDDT, nº 125, São Paulo, Dialética: 2013.

 ROSA, Íris Vânia Santos. A penhora na execução fiscal: penhora “online” e o princípio da menor onerosidade. São Paulo: Noeses. 2014.

SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Decadência e prescrição no direito tributário. São Paulo: Max Limonad, 2000.

__________________. Lançamento tributário. São Paulo: Max Limonad. 2000.

TOMÉ, Fabiana Del Padre. Exigibilidade do crédito tributário: amplitude e efeitos de sua suspensão. Anais do VII Congresso Nacional de Estudos Tributários-IBET. São Paulo: Noeses, 2014.

__________________. Restituição do indébito tributário nos tributos sujeitos ao “lançamento por homologação” e o art. 3º da Lei Complementar nº118/2005. Decadência e prescrição em direito tributário. Aurora Tomazini Carvalho (coord.). Rio Grande do Sul: MP. 2008.

VIEIRA, Maria Leonor Leite. A suspensão da exigibilidade do crédito tributário. São Paulo: Dialética, 1997.

VILANOVA, Lourival. As estruturas lógicas e o sistema do direito positivo. São Paulo: Noeses.


Citação

ROSA, Íris Vânia Santos. Prescrição. Enciclopédia jurídica da PUC-SP. Celso Fernandes Campilongo, Alvaro de Azevedo Gonzaga e André Luiz Freire (coords.). Tomo: Direito Comercial. Fábio Ulhoa Coelho, Marcus Elidius Michelli de Almeida (coord. de tomo). 1. ed. São Paulo: Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, 2017. Disponível em: https://enciclopediajuridica.pucsp.br/verbete/296/edicao-1/prescricao

Edições

Tomo Direito Comercial, Edição 1, Maio de 2019