• Imposto sobre a propriedade predial e territorial rural

  • Maria Rita Ferragut

  • Tomo Direito Tributário, Edição 1, Maio de 2019

Neste artigo trataremos do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Rural – ITR, previsto no art. 153, VI, da Constituição Federal. Veremos a competência para sua instituição, sua regra-matriz de incidência tributária, o princípio da capacidade contributiva e as importantes hipóteses de imunidade e isenções.

O ITR exerce uma importante função extrafiscal, na medida em que a alíquota é maior para propriedades de maior área e baixo grau de utilização, de modo a desestimular os grandes latifúndios improdutivos. 

Por fim, o ITR encontra-se previsto nos arts. 29 a 31 do Código Tributário Nacional – CTN, e atualmente é regulamentado pela Lei 9.393/1996, com alterações posteriores.


1. Competência tributária para a instituição do ITR

De acordo com o art. 153, VI, da Constituição Federal, o ITR é espécie de imposto que incide sobre a propriedade de imóveis localizados fora das áreas urbanas dos Municípios, e é de competência da União Federal.

Competência tributária é norma jurídica de estrutura, veiculada em patamar constitucional, que prescreve a permissão para as pessoas políticas (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) legislarem sobre matéria tributária.

As normas de estrutura que circunscrevem o objeto da competência normativa demarcam o campo material possível para a criação de novas normas jurídicas, representado pelo conjunto de fatos, situações ou relações objeto da disciplina jurídica sobre as quais as normas podem constituir permissões, obrigações ou proibições.

Cabe à norma de competência indicar o sujeito da enunciação. É ele quem deve desempenhar o ato ou conjunto de atos necessários à produção válida de normas no sistema jurídico. É também essa norma que vincula, por meio de uma relação jurídica, o sujeito competente e os demais sujeitos de direito. No cerne desse vínculo encontra-se a possiblidade de editar normas sobre uma matéria qualquer. 

Portanto, no que diz respeito ao imposto objeto desse artigo, cabe à União Federal instituir o ITR por meio de lei ordinária (regra-matriz de incidência tributária), bem como promover todas as demais alterações que se fizerem necessárias.


2. Regra-matriz de incidência tributária do ITR

Nas palavras do Professor Paulo de Barros Carvalho,1 “a criação de um esquema seguro para dar parâmetros racionais à tributação, com fundamento em estrutura lógica, permitiu à Ciência do Direito Tributário colaborar na limitação da vontade arrecadatória do legislador. A regra-matriz veio à lume, justamente, para instaurar critérios seguros, permitindo identificar a natureza do tributo e relacioná-la com o regime jurídico que querem lhe impor”. 

Regra-matriz de incidência tributária é norma jurídica - significação organizada numa estrutura lógica hipotético-condicional (juízo implicacional), construída pelo intérprete a partir do direito positivo, seu suporte físico. Tem por função regular condutas intersubjetivas. 

Difere das demais normas existentes no direito positivo apenas em virtude de seu conteúdo, que descreve um fato típico tributário e prescreve a relação obrigacional que se estabelece entre os sujeitos ativo e passivo, tendo por objeto o pagamento de uma prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, não decorrente de ato ilícito (tributo). 

É formada, internamente, por um antecedente que contempla os critérios material, espacial e temporal. No consequente, é formada pelo critério pessoal (sujeitos ativo e passivo) e pelo critério quantitativo (base de cálculo e alíquota).

Como é sabido, a regra-matriz de incidência tributária permite estudar o tributo na sua integridade constitutiva, percebendo os elementos essenciais à incidência tributária, quais sejam, circunstâncias de espaço e tempo em que o tributo se torna devido, a modalidade de fato que se ajusta à hipótese normativa, quem deve pagar, quem deve receber, como deve ser calculado o valor da obrigação tributária. Essa é a abordagem de maior alcance operacional, pois, como assina Paulo de Barros Carvalho em preciosa lição, oferece todas as informações imprescindíveis à aplicação da norma tributária no caso concreto.2 


2.1. Critério material

O critério material do ITR é ser proprietário, ter o domínio útil ou a posse do bem imóvel. 

Proprietário, nos termos do art. 1.228 do Código Civil, é aquele que tem a faculdade de usar, gozar e dispor da coisa, e o direito de reavê-la do poder de quem quer que injustamente a possua ou detenha.

A propriedade, antes considerada direito subjetivo absoluto, atualmente ressurge sob outra concepção, ao aliar a função social às faculdades de usar, gozar e dispor.

O princípio da função social relativiza o individualismo que marcou o tratamento do direito de propriedade que se tinha até o Código Civil de 2002. A propriedade não deixou de ser direito subjetivo tutelado pelo ordenamento jurídico, mas a função social alterou a estrutura e o regime jurídico do respectivo direito, atuando sobre o seu conceito e o seu conteúdo. 

A propriedade que não cumpre sua função social não pode ser tutelada pelo ordenamento, que submete os interesses patrimoniais aos princípios fundamentais. Nessa medida, a Constituição garante o direito de propriedade, desde que exercido dentro de sua função social. 

Já domínio útil é a ingerência direta sobre a coisa, ou seja, o gozar, dispor, usar e reaver o bem.

A posse, por sua vez, encontra-se prevista no art. 1196 do Código Civil: “considera-se possuidor todo aquele que tem de fato o exercício, pleno ou não, de algum dos poderes inerentes à propriedade”.

Infere-se, portanto, que posse é o exercício, pleno ou não, dos poderes inerentes à propriedade.

A legislação associa posse a exercício. A despeito de todo o dissenso doutrinário acerca da conceituação da posse e da sua natureza jurídica, que não nos cabe neste momento aprofundar, a posse pode ser definida como um poder que alguém exerce sobre a coisa; direito real subjetivo de usar, gozar e dispor de uma determinada coisa. É fato que, considerado em si mesmo, gera efeitos jurídicos, razão pela qual tal exercício goza tanto de proteção legal contra terceiros (como ocorrem nas ações possessórias), como reconhecimento, que pela passagem do tempo, outorga aos possuidores o direito de adquirir a propriedade, através da ação de usucapião.

Finalmente, considera-se imóvel rural a área contínua, formada de uma ou mais parcelas de terra, localizada na zona rural do município.

Considerando que o domínio útil e a posse são atributos intrínsecos a um direito maior, que é o direito de propriedade, tem-se que o CTN não ultrapassou o limite constitucional.


2.2. Critério temporal 

Por critério temporal deve-se entender o momento em que a ocorrência do fato de repercussão jurídica é relevante, competindo à lei ordinária a sua fixação. No ITR, o critério temporal é verificado no primeiro dia de janeiro de cada ano.


2.3. Critério espacial 

O critério espacial do imposto é a área fora da zona urbana do município, em que o imóvel se encontra.

Caso o imóvel pertença a mais de um município, será competente para exigir o imposto o município onde ficar a sede do imóvel e, caso ele não exista, o município onde se localizar a maior parte do imóvel.

Por fim, não poderíamos deixar de mencionar que o Superior Tribunal de Justiça, ao julgar o Recurso Especial 1.112.646/SP, considerou que a regra “localização fora da zona urbana” não é absoluta, ao entender que terrenos localizados em zona urbana sujeitam-se ao ITR, se a destinação do imóvel for rural. Confira-se a ementa de referida decisão:

“TRIBUTÁRIO. IMÓVEL NA ÁREA URBANA. DESTINAÇÃO RURAL. IPTU. NÃO-INCIDÊNCIA. ART. 15 DO DL 57/1966. RECURSO REPETITIVO. ART. 543-C DO CPC. 1. Não incide IPTU, mas ITR, sobre imóvel localizado na área urbana do Município, desde que comprovadamente utilizado em exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial (art. 15 do DL 57/1966). 2. Recurso Especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução 8/2008 do STJ”

Com isso, é possível ter um imóvel em área urbana que possua duas ou mais das características previstas em lei para a incidência do IPTU, mas não incidir este imposto, e sim ITR quando estiver presente a condição de “destinação rural do imóvel”.


2.4. Critério quantitativo

O critério quantitativo indica os fatores que conjugados exprimem o valor pecuniário da dívida. É normalmente composto por base de cálculo e alíquota. 


2.5. Alíquota

A alíquota é o critério legal, em regra expresso em percentagem (%). No caso do ITR, a alíquota é estabelecida em função da área total do imóvel, levando-se em conta o grau de sua utilização (GU).

Nos termos do art. 34 da IN SRF 256/2002, que dispõe sobre o ITR e encontra-se atualmente em vigor, a alíquota utilizada para cálculo do imposto é estabelecida para cada imóvel rural, com base em sua área total e no respectivo grau de utilização, conforme a tabela seguinte:

ÁREA TOTAL DO IMÓVEL 

(em hectares)

  GRAU DE UTILIZAÇÃO 

(em %)

Maior que 80 Maior 65

até 80 Maior 50

até 65 Maior 30

até 50 Até 30

Até 50 0,03 0,20 0,40 0,70 1,00

Maior que 50 até 200 0,07 0,40 0,80 1,40 2,00

Maior que 200 até 500 0,10 0,60 1,30 2,30 3,30

Maior que 500 até 1.000 0,15 0,85 1,90 3,30 4,70

Maior que 1.000 até 5.000 0,30 1,60 3,40 6,00 8,60

Acima de 5.000 0,45 3,00 6,40 12,00 20,00


2.5.1. Progressividade, capacidade contributiva e o ITR

Segundo o Prof. Roque Carrazza,3 “princípio jurídico é um enunciado lógico implícito ou explícito, que, por sua grande generalidade, ocupa posição de preeminência nos vastos quadrantes do Direito e, por isso mesmo, vincula, de modo inexorável, o entendimento e a aplicação das normas jurídicas que com ele se conectam”. 

A Constituição Federal pode ser compreendida como uma ordem de valores, composta por princípios e regras, que nada mais são do que normas jurídicas. Pela supremacia da Constituição, a observância dos princípios é uma exigência que se impõe a todos os órgãos do Estado.

Princípio significa fundamento, ponto de partida. Isso não significa que seu conteúdo esteja pronto. Como toda norma, depende da construção do intérprete. Mas princípios são postulados fundamentais que informam a interpretação e aplicação das normas jurídicas, e têm como função importantíssima a de servir de integração para o sistema, permitindo soluções onde exista falha ou lacuna normativas.

Diante do Texto Constitucional, quem confere o status de princípio a um comando normativo é a dogmática jurídica. O que diferencia princípios das demais regras é que eles são portadores de elevada carga axiológica, a ponto de informar a produção e interpretação de diversas outras normas.

Nos termos do art. 145, § 1º, da Constituição, todos os impostos, independentemente de seu caráter real ou pessoal, devem guardar relação com a capacidade contributiva do sujeito passivo. E pela capacidade contributiva, sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a possibilidade econômica do contribuinte. 

Como decorrência da igualdade tributária, o princípio da capacidade contributiva impõe que a base de cálculo dos tributos seja mensurada conforme o potencial contributivo de cada indivíduo, distribuindo-se a carga tributária equitativamente, numa medida de justiça fiscal. Já sob o seu viés objetivo, o princípio exige do legislador impositivo a leitura da materialidade constitucional como a possibilidade de tributar unicamente eventos representativos de riqueza, que respeitem o mínimo vital e a manutenção da atividade produtiva e que não gerem efeitos confiscatórios.

Capacidade econômica é essencial, mas não suficiente para a tributação, por conta justamente de ser necessário a ela somar-se a aptidão para contribuir. Rubens Gomes de Sousa4 define-a como a “soma de riqueza disponível depois de satisfeitas as necessidades elementares de existência, riqueza essa que pode ser absorvida pelo estado sem reduzir o padrão de vida do contribuinte e sem prejudicar as suas atividades econômicas”.

Capacidade contributiva, assim, requer a preservação do mínimo vital, nesta rubrica compreendidos não só os direitos básicos garantidos pela Constituição Federal aos indivíduos (vale dizer, saúde, educação e propriedade), mas também aqueles assegurados às entidades econômicas (ou seja, livre iniciativa e livre concorrência). 

Considerando o princípio de que ora tratamos, bem como os impostos considerados “diretos” (ou seja, os que não repercutem, como o IPI e o ICMS), será legítima a adoção de alíquotas progressivas mesmo antes da EC 42/2003, conforme já decidiu o Supremo Tribunal Federal, no RE 562.045-RG/RS e no Agravo Regimental no RE 720.945, dentre outros.

Vejamos parte do voto do Ministro Ricardo Lewandowski, nos autos do RE 562.045, in verbis:

“Antes de adentrar ao cerne da discussão, convém assentar que a progressividade é uma das formas pelas quais a graduação dos tributos é levada a efeito pelo Estado. Não se deve, todavia, confundir ‘seletividade’ – técnica aplicável aos impostos reais – com ‘progressividade’, sistemática que usualmente é empregada para modular os impostos pessoais. Nesta, as alíquotas aumentam em função do valor da base de cálculo, onerando mais pesadamente aqueles que possuem maior capacidade econômica, de forma proporcional à sua riqueza. Já naquela, as alíquotas variam em razão dos objetos tributados, tendo em mira a realização de determinada política fiscal, de modo a estimular ou desestimular a produção ou o consumo de certos bens. A função essencial da progressividade consiste em dar concreção ao princípio da capacidade contributiva de modo a promover a justiça social em matéria tributária, servindo como importante instrumento de desconcentração da riqueza.

Coerentemente com tal entendimento, o dispositivo constitucional em tela estabelece que a graduação dos impostos somente pode ser levada a efeito se guardar relação com a capacidade contributiva do sujeito passivo. Tal liame, como é sabido, melhor se evidencia nos tributos de natureza pessoal, ao menos do ponto de vista da proporcionalidade e razoabilidade da exação. O texto constitucional – como ressaltou o STF nos julgados acima referidos – é expresso ao determinar que a graduação dos impostos há fazer-se “segundo a capacidade econômica do contribuinte”, facultando-se à administração tributária, para conferir efetividade a tal desiderato, identificar, respeitados os direitos individuais, e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas daqueles que irão suportá-lo. 

(...) Assim, vê-se, que, além da progressividade, prevista no § 1º do art. 145, aplicável aos impostos de natureza pessoal, o constituinte admitiu-a, pontualmente, para alguns impostos reais, sempre buscando a obtenção de efeitos extrafiscais, a saber:  

no art. 153, § 4º, I, quanto ao Imposto sobre Propriedade Territorial Rural – ITR, ‘como forma de desestimular a manutenção de propriedades improdutivas’; 

no art. 156, § 1º, I, incluído pela Emenda Constitucional 29/2000, relativamente ao Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU, como faculdade, conferida ao legislador municipal, de estabelecer a progressividade com base no valor do imóvel para, no entender de Hugo de Brito Machado, “de desestimular vultosas imobilizações de recursos em terrenos para fins meramente especulativos, dificultando o crescimento normal das cidades”; e 

 no art. 182, § 4º, II, também quanto ao IPTU, sob a modalidade de progressividade no tempo, como instrumento de política urbanística, objetivando assegurar o cumprimento da função social da propriedade, de modo a exigir “do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado que promova seu adequado aproveitamento”.


2.6. Base de Cálculo

Entende-se por base de cálculo o aspecto dimensível da hipótese de incidência. Ao lado da função mensuradora, a base de cálculo confirma, afirma ou infirma o aspecto material do antecedente normativo.

Nos termos do art. 30 do CTN, a base de cálculo do ITR é o valor fundiário do bem, ou seja, de fundo, sem nada que lhe acrescente. A legislação específica, no entanto, refere-se ao valor da terra nua tributável (VTNt), que será obtido pela multiplicação do VTN (valor de mercado das terras) pelo quociente entre a área tributável e a área total. Nesse sentido, os arts. 32 e 33 da IN SRF 256/2002:

“Art. 32. Valor da Terra Nua (VTN) é o valor de mercado do solo com sua superfície, bem assim das florestas naturais, das matas nativas e das pastagens naturais que integram o imóvel rural.

§ 1º Não integram o VTN os valores de mercado relativos a:

I – construções, instalações e benfeitorias;

II – culturas permanentes e temporárias;

III – pastagens cultivadas e melhoradas;

IV – florestas plantadas.

§ 2º O VTN refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1º de janeiro do ano de ocorrência do fato gerador do ITR, e será considerado auto-avaliação da terra nua a preço de mercado.

§ 3º Para fins do disposto no inciso I do § 1º, incluem-se no conceito de construções, instalações e benfeitorias os prédios, depósitos, galpões, casas de trabalhadores, estábulos, currais, mangueiras, aviários, pocilgas e outras instalações para abrigo ou tratamento de animais, terreiros e similares para secagem de produtos agrícolas, eletricidade rural, colocação de água subterrânea, abastecimento ou distribuição de águas, barragens, represas, tanques, cercas e, ainda, as benfeitorias não relacionadas com a atividade rural.

Art. 33. O Valor da Terra Nua Tributável (VTNT) é obtido mediante a multiplicação do VTN pelo quociente entre a área tributável, definida no art. 9º, e a área total do imóvel rural”.

E o art. 9º de referida IN, por sua vez, estabelece o seguinte:

“Art. 9º Área tributável é a área total do imóvel rural, excluídas as áreas:

I – de preservação permanente;

II – de reserva legal;

III – de reserva particular do patrimônio natural;

IV – sob regime de servidão florestal ou ambiental;

V – de interesse ecológico para a proteção dos ecossistemas, assim declaradas mediante ato do órgão competente, federal ou estadual, e que ampliem as restrições de uso previstas para as áreas de preservação permanente e de reserva legal;

VI – comprovadamente imprestáveis para a atividade rural, declaradas de interesse ecológico mediante ato do órgão competente, federal ou estadual.

VII – cobertas por florestas nativas, primárias ou secundárias em estágio médio ou avançado de regeneração;

VIII – alagadas para fins de constituição de reservatório de usinas hidrelétricas autorizada pelo poder público”.

 

2.7. Critério pessoal 

O sujeito ativo (titular do direito subjetivo de exigir a prestação pecuniária) é a União Federal, e o sujeito passivo o contribuinte, ou seja, a pessoa física ou jurídica, proprietária ou detentora do domínio útil ou a posse do bem rural (conforme art. 31 do CTN). 

O domicílio tributário do contribuinte é o município de localização do imóvel, vedada a eleição de qualquer outro.

Ademais, a apuração e o pagamento do ITR serão efetuados pelo contribuinte, independentemente de prévio procedimento da administração tributária, nos prazos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, sujeitando-se a homologação posterior.

O contribuinte ou o seu sucessor comunicará ao órgão local da Secretaria da Receita Federal (SRF), por meio do Documento de Informação e Atualização Cadastral do ITR – DIAC, as informações cadastrais correspondentes a cada imóvel, bem como qualquer alteração ocorrida, na forma estabelecida pela Receita Federal.

Por fim, é considerado responsável pelo crédito tributário o sucessor, a qualquer título, nos termos dos arts. 128 a 133 do CTN.


3. Imunidade

O ITR não incide sobre pequenas glebas rurais, quando as explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outro imóvel.

São consideradas glebas rurais os imóveis com área igual ou inferior a:

(i) 100ha, se localizado em município compreendido na Amazônia Ocidental ou no Pantanal mato-grossense e sul-mato-grossense;

(ii) 50ha, se localizado em município compreendido no Polígono das Secas ou na Amazônia Oriental;

(iii) 30ha, se localizado em qualquer outro município.


4. Isenção

Por fim, tratemos das hipóteses de isenção tributária. São as seguintes, conforme prescreve a Lei 9.393/1996:

1) o imóvel rural compreendido em programa oficial de reforma agrária, caracterizado pelas autoridades competentes como assentamento, que, cumulativamente, atenda aos seguintes requisitos:

(a) seja explorado por associação ou cooperativa de produção;

(b) a fração ideal por família assentada não ultrapasse os limites estabelecidos no artigo anterior;

(c) o assentado não possua outro imóvel.

2) o conjunto de imóveis rurais de um mesmo proprietário, cuja área total observe os limites fixados no § único do artigo anterior, desde que, cumulativamente, o proprietário:

(a) o explore só ou com sua família, admitida ajuda eventual de terceiros;

(b) não possua imóvel urbano.


Notas

1 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método, pp. 589-590.

2 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método, p. 590.

3 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário, pp. 32 e 35.

4 SOUSA, Rubens Gomes de. Compêndio de legislação tributária, p. 95.

Referências

CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 28. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2012.

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método. 6. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.

VIEIRA, Maria Leonor Leite. Imposto territorial rural: hipótese de incidência e base de cálculo – provocações. Curso de especialização em direito tributário: estudos analíticos em homenagem a Paulo de Barros Carvalho. Eurico Marcos Diniz de Santi (coord.). Rio de Janeiro: Forense, 2005.

SOUSA, Rubens Gomes de. Compêndio de legislação tributária. Edição póstuma. São Paulo: Resenha Tributária, 1981.


Citação

FERRAGUT, Maria Rita. Imposto sobre a propriedade predial e territorial rural. Enciclopédia jurídica da PUC-SP. Celso Fernandes Campilongo, Alvaro de Azevedo Gonzaga e André Luiz Freire (coords.). Tomo: Direito Tributário. Paulo de Barros Carvalho, Maria Leonor Leite Vieira, Robson Maia Lins (coord. de tomo). 1. ed. São Paulo: Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, 2017. Disponível em: https://enciclopediajuridica.pucsp.br/verbete/292/edicao-1/imposto-sobre-a-propriedade-predial-e-territorial-rural

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Tomo Direito Tributário, Edição 1, Maio de 2019